I – O Crédito Presumido de IPI-Exportação
Com o intuito de fomentar a exportação de produtos nacionais e manter a balança comercial positiva, o Estado brasileiro sempre criou instrumentos legais para beneficiar empresas que objetivam a exportação de produtos nacionais, sobretudo aqueles de elevado valor agregado.
Tendo em vista esses objetivos macroeconômicos, a Lei 9.363/96 criou os chamados créditos presumidos de IPI nas operações de exportação, cujo objetivo era restituir valores pagos a título de PIS e COFINS embutidos no preço dos insumos utilizados em sua atividade produtiva.
Sendo assim, o que a Lei prevê a possibilidade de ressarcimento de PIS e COFINS daqueles valores que o produtor-exportador paga quando adquire insumos utilizados em seu processo produtivo de mercadorias destinadas ao mercado internacional.
Nos termos do art. 2º da Lei 9.363/96, a apuração do crédito presumido se dá mediante a incidência da alíquota de 5,37% sobre o percentual entre a receita decorrente de exportação e receita operacional bruta aplicado sobre o valor total da aquisição dos insumos, no caso, considerados matérias primas, produtos intermediários e embalagens.
Saliente-se que há presunção de crédito inclusive sobre os insumos adquiridos e sujeitos à alíquota zero e sobre os quais não há incidência de PIS e COFINS.
Apurado o crédito presumido, este pode ser utilizado para compensar o IPI devido nas operações de venda ao mercado interno. Caso esta compensação seja impossível em razão da espécie de operação do produtor-exportador, será efetuada a restituição em dinheiro.
II – As Bases de Cálculo do PIS e da COFINS
O PIS e a COFINS são regulamentados pela Lei Federal 10.637/02, Lei Federal 10.833/03, Lei Federal 10.865/04 e Lei Federal 12.973/2014 e no âmbito regulatório, pelas Instruções Normativas 247/2002 e 404/2004, ambas da Receita Federal do Brasil, sendo que seu fundamento constitucional se encontra previsto no art. 195, inc. I, alínea b, da Constituição de 1988.
Partindo da Constituição, da qual emana a condição de validade de todas as demais normas supracitadas, percebe-se que o art. 195, inc. I, alínea b, elegeu como base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS a receita ou o faturamento do contribuinte.
Isso implica dizer que não pode a Legislação infraconstitucional eleger base de cálculo para o PIS e a COFINS que extrapole os conceitos de receita e faturamento.
Dito isso, convém ressaltar que o STF, determinou que faturamento e receita bruta são sinônimos para fins da incidência tributária[1].
Nesta senda, o art. 12 do Decreto-Lei 1.598/77, com redação dada pela Lei 12.973/2014 define a receita bruta como sendo:
I – o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II – o preço da prestação de serviços em geral;
III – o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV – as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nos itens anteriores.
Isso posto, o Supremo Tribunal Federal também já definiu, em Recurso Extraordinário repetitivo[2], que receita ou faturamento pressupõem a existência de riqueza própria, portanto, de valor que integra, ainda que temporariamente, o patrimônio do contribuinte, ou seja, da pessoa que auferiu receita ou faturou com dada operação mercantil.
Importante ressaltar que a definição constitucional de faturamento ou receita cunhada pelo STF, por ter sido definida em julgamento de Recurso Repetitivo, previsto no art. 927, inc. III, do Código de Processo Civil de 2015, goza de efeitos vinculantes, isto é, deve obrigatoriamente ser observada por todos os Juízes e Tribunais, inclusive pelo próprio STF[3].
Considerando que todo o Judiciário está vinculado ao entendimento do STF sobre o conceito de faturamento, por via reflexa, a Receita Federal do Brasil também deve considerar como faturamento ou receita somente aqueles valores que, ainda que temporariamente, integra o patrimônio do contribuinte.
III – As Incompatibilidades Entre o Conceito de Faturamento e o Crédito Presumido de IPI
Delimitados os arcabouços do que vem a ser o crédito presumido de IPI-exportação e do conceito das bases de cálculo do PIS e da COFINS, deve-se mencionar que não há, atualmente, no ordenamento jurídico brasileiro, norma que determine a incidência do PIS e da COFINS sobre os créditos presumidos de IPI-exportação.
Contudo, também não há qualquer norma que afaste a incidência do PIS e da COFINS sobre referidos créditos.
E a inexistência de expressa previsão legal basta para que o fisco inclua nas bases de cálculo do PIS e da COFINS os valores referentes aos créditos presumidos de IPI em razão de exportação. Tal entendimento fazendário é calcado no art. 4º, §1º, da IN 404/2004 e art. 19 da IN 247/2002, ambas da própria Receita Federal.
As Instruções Normativas supracitadas definem quais valores, mesmo que escriturados como ingresso ativo na contabilidade, não integram a base de cálculo do PIS e da COFINS. Dado que não há previsão específica da exclusão dos créditos presumidos de IPI-Exportação, além causar insegurança jurídica, basta para que o Fisco obrigue os contribuintes a pagar o PIS e a COFINS incidentes sobre os créditos presumidos de IPI-Exportação.
Não obstante, tal entendimento se mostra contrário ao conceito constitucional de receita bruta, aquele delimitado pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do Recurso Extraordinário 574.706.
Isto se dá porque o objetivo configurado na Lei 9.363/96 ao criar o instituto dos créditos presumidos de IPI era, justamente, afastar o efeito cumulativo ou em cascata do PIS e da COFINS incidente nas cadeias produtivas de mercadorias produzidas no Brasil e destinadas à exportação.
Em outras palavras, os créditos presumidos de IPI na exportação, são, na verdade modalidade especial apuração de créditos de PIS e COFINS, cuja compensação se opera, preferencialmente sobre o IPI. Portanto, os créditos presumidos se tratam de recuperação de tributos que, na visão do legislador, não deveriam incidir sobre bens destinados à exportação.
Com efeito, a natureza jurídica dos créditos presumidos de IPI não é diversa da natureza dos créditos de PIS e COFINS apurados no regime não cumulativo, os quais, indubitavelmente, não se tratam de faturamento.
Não obstante, com frequência se vê membros da Receita Federal insistindo no entendimento de que a inexistência de previsão expressa da exclusão na legislação do PIS e da COFINS, os créditos de IPI constituiriam receita.
Ocorre que tal interpretação esbarra em outro argumento de ordem constitucional, a imunidade tributária que paira sobre as receitas decorrentes de exportação, prevista no art. 149, §2º, inc. I, da Constituição.
Veja-se, mesmo que se interprete erroneamente que os créditos presumidos de IPI são receita, tal receita é necessariamente decorrente de operação de exportação, vez que esta é condição necessária para que seja auferida a suposta receita.
Portanto, conclui-se que a incidência de PIS e COFINS sobre os créditos presumidos de IPI-Exportação não encontra permissão constitucional, pois os créditos não se amoldam ao conceito de faturamento/receita e, por outro lado, as receitas decorrentes da exportação gozam de imunidade tributária relativa ao PIS e à COFINS.
Pedro Bueno de Andrade Alcântara
Pós-graduando em Direito Aduaneiro pelo Centro Universitário Curitiba – UNICURITIBA.
Advogado
[1] RE 390.840/MG e RE 656.284
[2] RE 574.706
[3] Inclusive, há parecer da Procuradoria da Fazenda Nacional (Parecer PGFN 2.025/2011), em que se reconhece a ineficiência administrativa em inscrever em dívida ativa e tomar medidas destinadas à execução fiscal de valores que forem reconhecidamente indevidos pelas Cortes Superiores em julgamentos de casos repetitivos. Sendo assim, verifica-se que a própria Fazenda entende que não deve se contrapor aos precedentes vinculantes, o que dá segurança jurídica aos contribuintes.
